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Geld & Recht

Rücklagen für Ersatzbeschaffung

von , am
19.02.2013

Der Bundesfinanzhof hat neue Grundsätze für die Reinvestitionsfrist hinsichtlich der steuerlichen Rücklage für Ersatzbeschaffung (RfE) aufgestellt. Was für Ihre Steuer wichtig ist, lesen Sie hier.

Das Urteil des Bundesfinanzhofs beseitigt Rechtsunsicherheiten und verlängert die Reinvestitionsfrist deutlich. Die Entscheidung betrifft aber nur Gebäude. © krick/agrar-press

Am 28. Mai 2009 geht auf der Hofstelle des beispielhaften Landwirts L der Kuhstall in Flammen auf. Gebäude, Aufstallung sowie die Melktechnik werden ein Raub der Flammen; nur die Tiere können in letzter Sekunde gerettet werden.

Das vernichtete Wirtschaftsgebäude sowie die Aufstallung nutzte L seit vielen Jahren. Daher beträgt deren Buchwert jeweils 0 €. Dagegen hat L in den Melkstand vor einigen Jahren noch investiert. Sein bilanzieller Buchwert beträgt am Schadenstag 100.000 €.
Die Brandursache kann für längere Zeit nicht eindeutig ermittelt werden. L ist gut versichert: Sein Versicherungsunternehmen berechnet einen Schadenersatz für Gebäude in Höhe von 400.000 €, für Aufstallung und Melktechnik jeweils in Höhe von 350.000 € sowie für Aufräumkosten 50.000 €.

Die Versicherung leistet im Frühjahr 2010 - nach massivem Einwirken von Landwirt L - neben den Aufräumkosten von 50.000 € auf die vernichteten Wirtschaftsgüter erst einmal eine Akontozahlung von 700.000 €. Die abschließende Schadensprüfung steht noch immer aus.

Erst im Herbst 2011 steht nach Abschluss der polizeilichen Ermittlungen fest, dass der Schaden durch Brandstiftung entstanden ist. Im Februar 2012 zahlt die Versicherung den Restbetrag von 400.000 € an L aus. Im Sommer 2012 - nach Durchlaufen ebenfalls schwieriger baubehördlicher Genehmigungsverfahren - errichtet Landwirt L einen neuen Kuhstall inklusive Aufstallung und Melkstand. Die Baukosten liegen geringfügig über den Beträgen, die ihm die Versicherung als Entschädigung gewährt hat. L schließt die Baumaßnahmen im September 2012 ab.

Die bisherige Lösung

Diesen Sachverhalt trägt L seinem Steuerberater für die Bilanzerstellung zum 30. Juni 2009 vor. Der Steuerberater behandelt die Aufräumkosten, die kein konkret durch den Brandschaden ausgeschiedenes Wirtschaftsgut betreffen, in der Gewinnermittlung für das Wirtschaftsjahr 2008/2009 als Ertrag. In die Bilanz zum 30. Juni 2009 stellt er also eine gewinnerhöhende Forderung in Höhe von 50.000 € gegen das Versicherungsunternehmen ein.

Die von der Versicherung ermittelten Entschädigungen für Gebäude, Aufstallung und Melktechnik bilanziert er zum 30. Juni 2009 ebenfalls gewinnerhöhend als Forderung. Die Gewinnauswirkung von 1.000.000 € "neutralisiert" er durch Bildung von Rücklagen für Ersatzbeschaffung. Die Bilanz weist daher Rücklagen von 400.000 € für Gebäude und 350.000 € für die Aufstallung aus. Die Rücklage für den Melkstand beträgt nach Abzug des Restbuchwertes von der Entschädigung 250.000 €.

Die bisherige Regelung verlangte eine zwangsweise Auflösung der Rücklage für Ersatzbeschaffung, wenn das Ersatzwirtschaftsgut bis zum Ende des ersten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres weder angeschafft, noch hergestellt oder mindestens bestellt worden war. Bei Gebäuden konnte diese Frist auf zwei Wirtschaftsjahre verlängert werden.

Das Fristende für die Ersatzbeschaffung des Gebäudes fiel somit auf den Bilanzstichtag 30. Juni 2011. Für die Ersatzbeschaffung von Aufstallung und Melktechnik wäre die einjährige Reinvestitionsfrist bereits zum 30. Juni 2010 abgelaufen. In der Vergangenheit hat das bei der Besteuerung jedoch nicht zu Problemen geführt: Es ist sinnvoll, die Investitionen in die Technik wirtschaftlich und sachlich im Zusammenhang mit der Erneuerung des Gebäudes vorzunehmen, für das bisher die Zwei-Jahres-Frist galt.
Ein zeitraubender Sachverhaltsablauf, wie im oben genannten Schadenfall beschrieben, ist häufig anzutreffen. Für L besteht die Notwendigkeit, die RfE ebenfalls noch in der Bilanz zum 30. Juni 2012 - und damit außerhalb der alten Fristenregelung - auszuweisen.
Diese Handhabung beinhaltete die Gefahr, dass die Finanzverwaltung die Fortführung der Rücklage für Ersatzbeschaffung nicht anerkannte. Auch wenn die Frist für die Reinvestition der RfE im Einzelfall angemessen verlängert werden konnte, bestanden, etwa bei Betriebsprüfungen, erhebliche Rechtsunsicherheiten. Gern hat die Finanzverwaltung darauf hingewiesen, dass sich der Landwirt bei der "Reinvestition" viel ("zu viel") Zeit gelassen habe.

Die BFH-Entscheidung

Mit Urteil vom 12. Januar 2012 (Az. IV R 4/09) hat der Bundesfinanzhof den Rechtsgedanken des „Reinvestitionsparagraphen“ 6b EStG übernommen. Bei der Anschaffung von Gebäuden gewährt er in derartigen Schadensfällen eine Reinvestitionsfrist von vier Wirtschaftsjahren. Bei der Herstellung von Gebäuden soll die Frist zukünftig sechs Wirtschaftsjahre betragen. Grund für diese Anpassung soll ein gleichmäßiger und vorhersehbarer Gesetzesvollzug sein. Das Urteil betrifft aber nur Gebäude. Die neue Rechtsprechung verlängert nicht die Frist für die Wiederanschaffung oder Wiederherstellung von durch das Schadensereignis ausgeschiedenen Betriebsvorrichtungen und Maschinen. Hier bleibt es grundsätzlich bei der "Ein-Jahres-Frist" nach alter Rechtslage.

Wirkung im Beispielfall

Erst einmal kann Landwirt L aufatmen. Das vorbezeichnete BFH-Urteil ist inzwischen im Bundessteuerblatt amtlich veröffentlicht worden. Es ist daher von der Finanzverwaltung zu beachten.

Der Fortführung der Rücklage für Ersatzbeschaffung von 400.000 € für den abgebrannten Kuhstall per 30. Juni 2012 steht daher nichts im Wege. Sie hätte nach neuem Recht sogar erst zum 30. Juni 2015 aufgelöst werden müssen.

Die Ersatzbeschaffungen für die Aufstallung und die Melktechnik knüpfen an die Wiederherstellung dieses Wirtschaftsgebäudes. Auch ein Ausweis der Rücklage für Ersatzbeschaffung in der Steuerbilanz per 30. Juni 2012 für diese beiden Wirtschaftsgüter ist daher steuerlich unschädlich. Vor Reinvestition in die Einrichtung muss ja erst der neue Stall fertig sein.

Fazit

In den Fällen, in denen komplette Wirtschaftsgebäude durch Schadensereignisse ("höhere Gewalt") aus dem Betriebsvermögen ausscheiden, beträgt die Frist für die Ersatzbeschaffung durch Wiederherstellung jetzt gesichert vier bzw. in Herstellungsfällen sechs Wirtschaftsjahre. Umgekehrt folgt daraus aber auch, dass eine Fristverlängerung über diese Zeit hinaus praktisch ausgeschlossen ist - das Finanzamt hat hier kein Ermessen mehr.

Unverändert bestehen bleibt die Notwendigkeit für den Landwirt und seinen Steuerberater, die Bildung und Verfolgung von Rücklagen für Ersatzbeschaffung in der Bilanz hinreichend zu dokumentieren und Sachzusammenhänge zu erläutern.
Immer dann, wenn "nur" bewegliches Inventar - also keine Gebäude - durch Schadensereignisse aus dem Betriebsvermögen ausscheiden, gilt weiterhin die "Ein-Jahres-Frist".
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